Incrementi patrimoniali e accertamento sintetico

Riferimenti normativi: - Accertamento sintetico - Art. 38, comma 4, del D.P.R. n. 600/1973 e successive modifiche apportate dall'art.22 del D.L.n.78/2010. -  "Redditometro - D.M. 24 dicembre 2012 .

Focus: Con la recente sentenza n.21783, depositata il 7 settembre 2018, la Suprema Corte di Cassazione ha accolto il ricorso di un giovane agricoltore al quale l'Agenzia delle Entrate aveva contestato, con accertamento sintetico, un tenore di vita più alto rispetto a quanto dichiarato annualmente. L'ufficio ha considerato incrementi patrimoniali i regali delle nozze e un lascito del nonno, rideterminando il reddito sinteticamente, attraverso il redditometro, senza tener conto della documentazione prodotta dal contribuente in sede di contraddittorio.Per comprendere meglio la vicenda è opportuno delineare lo strumento del "redditometro". 

Il "Redditometro" rappresenta il provvedimento di base per procedere all'accertamento sintetico del reddito, previsto dal D.P.R. n. 600/1973, art. 38, comma 4, mediante il quale l'Amministrazione finanziaria è in grado incrociare i dati sensibili dei contribuenti per scoprire potenziali evasori. Tale metodo consiste nell'individuare elementi e fatti economici diversi dalle fonti di reddito, che inducono a ritenere che il reddito dichiarato non sia quello reale, prendendo spunto dalla disponibilità, da parte di un soggetto, di uno dei beni e servizi rientranti nelle tabelle del D.M. 10/09/ 1992, cioè aeromobili, navi e imbarcazioni da diporto, autoveicoli, altri mezzi di trasporto a motore, roulotte, residenze principali e secondarie, collaboratori familiari,ecc. La disponibilità di fatto di quei beni e servizi elencati può essere valutata, ai fini della determinazione sintetica del reddito complessivo netto delle persone fisiche, assoggettando, perciò, a tassazione anche redditi di fonte sconosciuta. Per adeguare l'istituto al mutato contesto economico e sociale il D.M. 24/12/2012 ha previsto un "nuovo redditometro" basato su nuovi e maggiori elementi ritenuti indicativi di capacità contributiva, quali i consumi di generi alimentari, bevande, abbigliamento e calzature,spese relative all'abitazione, spese per combustibili ed energia, per mobili, elettrodomestici e servizi per la casa, per assicurazioni, contributi previdenziali, per consulenze, per vitto e alloggio, per assegni corrisposti al coniuge ecc.

Il nuovo redditometro, a differenza del precedente, valorizza il collegamento tra elementi rilevanti, spesa presunta ad essi riferibile, e reddito accertabile, facendo riferimento, oltre a valori medi e parametri, alle spese certe, memorizzate nei database dell'Anagrafe tributaria, e alle medie Istat. Soffermiamoci ora sull'aspetto operativo dell'accertamento sintetico, la cui funzione essenziale riconosciuta dalla dottrina è di scoprire possibili evasioni derivanti dall'occultamento di redditi ad opera del contribuente, e analizziamo in che modo viene determinato il presunto maggior reddito occultato dal contribuente. Ogni elemento rilevante individuato dal redditometro (e dagli ulteriori elementi che l'Agenzia delle Entrate si è riservata di utilizzare), sulla base delle spese di qualsiasi genere sostenute nel corso del periodo d'imposta, è tradotto in reddito accertabile ai sensi dell'art. 38, comma 4, del D.P.R. n. 600/1973, come modificato dall'art.22 del D.L.n.78/2010. Il paniere dei beni e servizi utilizzati per l'accertamento sintetico è stato sostituito, per gli accertamenti effettuati dopo il 2009, con idonei coefficienti di capacità contributiva che sono il risultato dell'analisi statistica di campioni significativi di contribuenti, differenziati in funzione del nucleo familiare e dell'area territoriale di appartenenza, i cui risultati vengono convertiti in reddito presunto.

Come può difendersi il contribuente? Può dimostrare la prova contraria, come da elencazione contenuta nella Circolare ministeriale n.49/07, e cioè che le spese sono state sostenute con redditi esenti; con redditi non dichiarati in quanto soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d'imposta (es. dividendi da partecipazioni non qualificate tassati al 12,50%); che sono state finanziate da altri (es.: autovettura intestata al figlio ma pagata dai genitori); che sono state sostenute utilizzando il patrimonio, i risparmi di periodi precedenti, le risorse derivanti da disinvestimenti patrimoniali o dalla stipulazione di finanziamenti, da liberalità o altre ricchezze irrilevanti (utilizzo di somme di denaro derivanti da eredità, donazioni,vincite, scudo fiscale ecc.) ai fini IRPEF, ecc. Con provvedimento del 21/11/ 2013, il Garante della privacy ha chiarito "che, ai fini dell'accertamento, l'Ufficio deve ricostruire il reddito del contribuente, con lo strumento del redditometro, utilizzando unicamente spese certe e spese che valorizzano elementi certi (possesso di beni o utilizzo di servizi e relativo mantenimento), senza utilizzare spese presunte basate unicamente sulla media Istat per determinare l'ammontare di spese frazionate e ricorrenti (es. abbigliamento, alimentari, alberghi etc.) per le quali il fisco non ha evidenze certe". 

L'art.38, comma 7, ha disposto che "l'Ufficio che procede alla determinazione sintetica del reddito complessivo ha l'obbligo di invitare il contribuente a comparire di persona o per mezzo di rappresentanti per fornire dati e notizie rilevanti ai fini dell'accertamento e, successivamente, di avviare il procedimento di accertamento con adesione ai sensi dell'art. 5 del decreto legislativo 19 giugno 1997, n. 218". Sia durante la fase del contraddittorio preventivo, sia durante la fase del contenzioso vero e proprio, il contribuente ha l'onere probatorio ed ha la possibilità di adottare le più ampie strategie di difesa. Dati presunti di spesa, non ancorati ad alcun elemento certo non potranno costituire oggetto del con -traddittorio perché la richiesta di tali dati - relativi ad ogni aspetto della vita quotidiana, anche risalenti nel tempo - entra in conflitto con i principi generali di riservatezza e protezione dati sanciti, in particolare, dalla Convenzione europea dei diritti dell'uomo. 

Accertamento sintetico: Nella nuova formulazione dell'art.38 è stata eliminata la suddivisione tra spese correnti e spese per incrementi patrimoniali, che nella precedente versione della norma si presumeva sostenuta con redditi conseguiti in quote costanti nell'anno di sostenimento e nei quattro precedenti. Altra novità è che lo scostamento tra reddito sintetico complessivo e reddito dichiarato superiore, che legittima l'avvio del procedimento di accertamento, deve essere almeno pari al 20%, anziché al precedente 25%, ed è stata abrogata la verifica della sussistenza di detta condizione per almeno due periodi di imposta, menzionati nella precedente formulazione dell'art. 38 del D.P.R.n. 600/73. Viene presa in considerazione, pertanto, qualsiasi spesa sostenuta nell'anno d'imposta e si presume che alla spesa sostenuta in un determinato periodo d'imposta corrisponde un uguale reddito conseguito dal contribuente, purché l'Ufficio instauri il contraddittorio con il contribuente. Solo grazie al contraddittorio, infatti, strumento indispensabile per personalizzare il reddito sintetico alla situazione specifica del contribuente, l'Ufficio fiscale potrà determinare l'effettiva capacità di spesa posta a base dell'accertamento sintetico.