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TARSU, incombe sul contribuente dichiarare alla p.a. circostanze giustificanti esenzione
Lo ha affermato la Cassazione civile, Sezione V, con Sentenza 11/03/2016, n. 4792.
Una società, titolare di esercizio per il commercio di mobili di arredamento, impugnava in sede giurisdizionale la cartella di pagamento emessa dal Concessionario del Servizio Riscossione del Comune di Formia, relativa alla tassa smaltimento rifiuti solidi urbani dell´anno 2003. Sosteneva di non essere soggetta ad imposizione, avendo prodotto rifiuti speciali consistiti in imballaggio di mobilio ovvero cartoni e materiale plastico, che aveva provveduto a conferire a ditte esterne, nel mentre il Comune aveva continuato ad applicare la tassa sul presupposto che i rifiuti prodotti erano assimilati a quelli urbani.
Il Comune, costituendosi in giudizio, chiedeva il rigetto del ricorso esponendo di aver tempestivamente esercitato il potere riconosciutogli dalla legge (D.Lgs. n. 22 del 1997, art. 21, comma 2) e dal proprio regolamento (Delibera Consiglio Comunale 10 luglio 1998, n. 60, con cui aveva assimilato ai rifiuti urbani i rifiuti speciali di che trattasi).
La Commissione Tributaria Provinciale di Latina rigettava il ricorso, mentre la Commissione Tributaria Regionale di Roma, sezione staccata di Latina, pronunciando sull´appello della contribuente, lo accoglieva.
Avverso la sentenza della CTR proponeva ricorso per cassazione il Comune di Formia svolgendo tre motivi.
Dichiarato inammissibile il primo, e concentrandosi quindi sul secondo, la Corte ha rilevato preliminarmente che il D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 62, comma 3, prevede che ai fini della determinazione della superficie non tassabile, il Comune può individuare nel regolamento categorie di attività produttive di rifiuti speciali tossici o nocivi alle quali applicare una percentuale di riduzione rispetto alla intera superficie su cui l´attività viene svolta.
Ha anche sottolineato che il Comune aveva affermato di non essere rimasto insensibile alle attività di recupero svolto dagli operatori economici nel proprio territorio, avendo inserito nel regolamento che disciplina la tassa, approvato con Delibera 27 febbraio 1997, n. 15, l´art. 14, che accordava una riduzione della tassa dei 20% al produttore di rifiuti la cui attività desse luogo ad una produzione di rifiuti per composizione merceologica passibili di recupero, il quale dimostrasse di averli conferiti ad azienda privata autorizzata; e che nella fattispecie in contestazione la società aveva usufruito per tutta la vasta superficie destinata all´attività di commercio ed esposizione di mobili di una più sostanziosa riduzione del 50% prevista nell´art. 14, comma 5, approvata con Delibera C.C. 27 febbraio 2002, n. 12 secondo cui la tariffa era ridotta del 50% relativamente ai locali di esposizione, sale mostre, autosaloni, autoconcessionari, magazzini di vendita all´ingrosso.
Ciò posto, la Cassazione ha rilevato che la CTR era incorsa in violazione di legge nell´affermare che la società andasse esente dalla applicazione della TARSU a norma del D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 62, commi 2 e 3, in quanto le aree tassate non erano produttive di rifiuti per la loro natura o destinazione. Invero la società, in quanto produttrice di rifiuti speciali non assimilabili (imballaggi terziari) avrebbe potuto solo beneficiare di una di riduzione parametrata alla intera superficie su cui l´attività veniva svolta (tenuto conto che comunque nell´area venivano prodotti anche rifiuti urbani) e la CTR non ha operato i necessari accertamenti sul punto. Inoltre, incombeva all´impresa contribuente l´onere di fornire all´amministrazione comunale i dati relativi all´esistenza ed alla delimitazione delle aree che, per il detto motivo, non concorrevano alla quantificazione della complessiva superficie imponibile.
Ciò in quanto, ha concluso sul punto la Corte, pur operando anche nella materia in esame - per quanto riguarda il presupposto della occupazione di aree nel territorio comunale - il principio secondo il quale l´onere della prova dei fatti costituenti fonte dell´obbligazione tributaria spetta all´amministrazione, per quanto attiene alla quantificazione della tassa è posto a carico dell´interessato (oltre all´obbligo della denuncia, D.Lgs. n. 507 del 1993, ex art. 70) un onere di informazione, al fine di ottenere l´esclusione di alcune aree dalla superficie tassabile, ponendosi tale esclusione come eccezione alla regola generale secondo cui al pagamento del tributo sono astrattamente tenuti tutti coloro che occupano o detengono immobili nel territorio comunale (Cass. nn. 4766 e 17703 del 2004, 13086 del 2006,17599 del 2009, 775 del 2011).
Segue Sentenza
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
SEZIONE TRIBUTARIA
Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:
Dott. MERONE Antonio - Presidente -
Dott. ZOSO Liana M.T. - rel. Consigliere -
Dott. BRUSCHETTA Ernestino Luigi - Consigliere -
Dott. MELONI Marina - Consigliere -
Dott. NAPOLITANO Lucio - Consigliere -
ha pronunciato la seguente:
sentenza
sul ricorso 13957-2009 proposto da:
COMUNE DI FORMIA in persona del Sindaco in carica pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA L. ANGELONI 4, presso lo studio dell´avvocato FALZONE FRANCESCO, che lo rappresenta e difende giusta delega a margine;
- ricorrente -
contro
SOCIETA´ LIBERACE ROBERTO & C. SAS in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA GUGLIELMO PEPE 37, presso lo studio dell´avvocato AMORELLI GIAMPIERO, rappresentato e difeso dall´avvocato BATTAGLIA MARIA ROSARIA giusta delega a margine;
- controricorrente -
avverso la sentenza n. 65/2008 della COMM.TRIB.REG.SEZ.DIST. di LATINA, depositata il 06/05/2008;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 15/12/2015 dal Consigliere Dott. LIANA MARIA TERESA ZOSO;
udito per il ricorrente l´Avvocato FALZONE che si riporta agli atti;
udito per il controricorrente l´Avvocato BATTAGLIA che ha chiesto il rigetto;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. GIACALONE Giovanni che ha concluso per il rigetto del ricorso.
Svolgimento del processo
La società Liberace Roberto e C. sas, titolare di esercizio per il commercio di mobili di arredamento, impugnava in sede giurisdizionale la cartella di pagamento emessa dal Concessionario del Servizio Riscossione del Comune di Formia, relativa alla tassa smaltimento rifiuti solidi urbani dell´anno 2003. Sosteneva di non essere soggetta ad imposizione, avendo prodotto rifiuti speciali consistiti in imballaggio di mobilio ovvero cartoni e materiale plastico, che aveva provveduto a conferire a ditte esterne, nel mentre il Comune aveva continuato ad applicare la tassa sul presupposto che i rifiuti prodotti erano assimilati a quelli urbani.
Il Comune, costituendosi in giudizio, chiedeva il rigetto del ricorso esponendo di aver tempestivamente esercitato il potere riconosciutogli dal D.Lgs. n. 22 del 1997, art. 21, comma 2, lett. g), e, giusta Delib. Consiglio Comunale 10 luglio 1998, n. 60, aveva assimilato ai rifiuti urbani i rifiuti speciali di cui all´elenco 1.1.1. lett. a) della Det. Interministeriale 27 luglio 1984, nel quale sono annoverati gli imballaggi primari, come quelli provenienti dall´attività economica della contribuente.
La Commissione Tributaria Provinciale di Latina rigettava il ricorso, mentre la Commissione Tributaria Regionale di Roma, sezione staccata di Latina, pronunciando sull´appello della contribuente, lo accoglieva sul triplice rilievo che la sentenza della CTP era nulla per carenza motivazionale, che non era consentita l´assimilazione, da parte del Comune, ai rifiuti urbani dei rifiuti speciali consistenti in imballaggi secondari e terziari - e che comunque la contribuente, la quale produceva imballaggi terziari, poteva sottrarsi alla privativa comunale previa dimostrazione di avviamento effettivo al recupero dei rifiuti stessi - e che, per altro verso, la società andava esentata dalla applicazione della TARSU a norma del D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 62, commi 2 e 3, in quanto le aree tassate, adibite a mostra di mobili, non erano produttive di rifiuti per loro natura o destinazione.
Avverso la sentenza della CTR propone ricorso per cassazione il Comune di Formia svolgendo tre motivi.
Resiste con controricorso la società Liberace Roberto e C. sas.
Entrambe le parti hanno depositato memorie.
Motivi della decisione
Con il primo motivo il ricorrente deduce violazione di legge in relazione al D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, comma 2, per aver il giudice d´appello ritenuto erroneamente che la sentenza della CTP fosse carente nell´esposizione delle ragioni in fatto ed in diritto e dei fatti rilevanti per la causa. Ha formulato la ricorrente il seguente quesito di diritto: "Dica l´Ecc.ma Corte Suprema se la CTR, nel ritenere nulla la sentenza di primo grado per violazione del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, comma 2, non sia incorsa proprio essa in una violazione e falsa applicazione del suddetto articolo avendo, invece, la CTP, con la decisione n. 504/8/05, concisamente esposto lo svolgimento del processo di primo grado, le richieste delle parti, i motivi in fatto e diritto (consistenti nel potere del Comune di Formia di assimilare i rifiuti speciali-imballaggi agli urbani) che hanno condotto il Giudice di prime cure a respingere il ricorso della Società Liberace".
Osserva la corte che il motivo è inammissibile poichè non ha rilievo in questo giudizio di legittimità il fatto che la CTR abbia potuto errare nel ritenere che la sentenza della CTP fosse carente sotto il profilo motivazionale e perciò nulla, considerato che il giudice dell´appello ha proceduto ad un nuovo giudizio di merito il cui esito è stato esplicitato con motivazione che si è sovrapposta, sostituendola, a quella del giudice di primo grado (cfr. Cass. n. 7744 del 05/04/2011).
Con il secondo motivo deduce violazione di legge in relazione al D.Lgs. 5 febbraio 1997, n. 22, art. 21, comma 2, lett. g e comma 7, nonchè in relazione al D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 62, commi 2 e 3.
Sostiene la ricorrente che il Comune, a norma del D.Lgs. 5 febbraio 1997, n. 22, art. 21, comma 2, lett. g, ha adottato la Delib. 10 luglio 1998, n. 60 con cui ha assimilato ai rifiuti urbani i rifiuti non pericolosi prodotti dalle attività economiche di cui all´elenco 1.1.1. lett. a della Delib. Interministeriale 27 luglio 1984 (imballaggi di carta, cartone, plastica, legno, metallo e simili). E la norma di cui al D.Lgs. 5 febbraio 1997, n. 22, art. 21, comma 2, lett. g, consente ai comuni di assimilare ai rifiuti urbani ogni altra tipologia di rifiuti, con la sola esclusione dei rifiuti pericolosi sicchè ha errato la CTR nell´affermare che non era consentita l´assimilazione, da parte del Comune, ai rifiuti urbani dei rifiuti speciali consistenti in imballaggi secondari e terziari, con la conseguente facoltà della contribuente di sottrarsi alla privativa comunale dimostrando di avviare al recupero i rifiuti assimilati D.Lgs. n. 22 del 1997, ex art. 21, comma 7. Inoltre ha errato la CTR nell´affermare che la contribuente andava esentata dalla applicazione della TARSU a norma del D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 62, commi 2 e 3, in quanto le aree tassate, adibite a mostra di mobili, non erano produttive di rifiuti per loro natura o destinazione. Invero la società avrebbe dovuto indicare attraverso la denuncia originaria o con successiva variazione le ragioni che avrebbero dovuto giustificare l´esenzione e la sussistenza delle stesse avrebbe dovuto essere accertata all´esito di procedimento amministrativo.
Ha formulato il ricorrente il seguente quesito di diritto: "Dica l´Ecc.ma Corte Suprema, avendo il Comune di Formia all´uopo emanato la Delib. C.C. 10 luglio 1998, n. 60 - mercè la quale esso ha esercitato il potere, D.Lgs. n. 22 del 1997, ex art. 21, comma 2, lett. g di assimilare i rifiuti speciali ai rifiuti urbani - ed avendo considerato i rifiuti speciali (imballaggi) prodotti dalla società Liberace assimilati a quelli urbani, se la CTR, nell´emanare l´impugnata sentenza, non sia incorsa in una violazione e falsa applicazione proprio del D.Lgs. 5 febbraio 1997, n. 22, art. 21, comma 2, lett. g nonchè dell´art. 21, comma 7, D.Lgs. medesimo, avendo ritenuto che l´operatore economico può sottrarsi alla privativa comunale qualora dimostri di avviare effettivamente e correttamente al recupero i rifiuti assimilati e se non sia incorsa, altresì, in una violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 07 del 1993, art. 62, commi 2 e 3, non risultando che controparte avesse ottemperato agli adempimenti di cui al combinato disposto del D.Lgs. n. 507 del 1993, artt. 62 e 70 e non potendo usufruire, dunque, delle deroghe al generale obbligo impositivo contenute nel D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 62".
Il motivo è fondato nei limiti che si vanno ad esporre. Va premesso che il quadro normativo nel quale va inquadrata la fattispecie in esame (anni 2003 e 2004) è costituito dal capo 3^ del D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507 e dal D.Lgs. 5 febbraio 1997, n. 22 (cd.
decreto Ronchi), e successive modificazioni. Con il primo è stata istituita la tassa per il servizio di smaltimento dei rifiuti solidi urbani interni, svolto in regime di privativa dai comuni (art. 58);
è stata disciplinata la attivazione del servizio, di raccolta e di smaltimento, prevedendo che se il servizio di raccolta, sebbene istituito ed attivato, non è svolto nella zona di esercizio dell´attività dell´utente, o è effettuato in grave violazione delle prescrizioni del relativo regolamento, il tributo è dovuto in misura ridotta (art. 59); circa il presupposto della tassa, è stato previsto che la stessa "è dovuta per l´occupazione o la detenzione di locali ed aree scoperte a qualsiasi uso adibiti, esistenti nelle zone del territorio comunale in cui il servizio è istituito ed attivato o comunque reso in maniera continuativa nei modi previsti dagli artt. 58 e 59", e che "nella determinazione della superficie tassabile non si tiene conto di quella parte di essa ove per specifiche caratteristiche strutturali e per destinazione si formano, di regola, rifiuti speciali, tossici o nocivi, allo smaltimento dei quali sono tenuti a provvedere a proprie spese i produttori stessi in base alle norme vigenti. Ai fini della determinazione della predetta superficie non tassabile il comune può individuare nel regolamento categorie di attività produttive di rifiuti speciali tossici o nocivi alle quali applicare una percentuale di riduzione rispetto alla intera superficie su cui l´attività viene svolta" (art. 62, commi 1 e 3).
Il D.Lgs. n. 22 del 1997, emanato in attuazione delle Direttive 91/156/CEE sui rifiuti, 91/689/CEE sui rifiuti pericolosi e 94/62/CE sugli imballaggi e sui rifiuti di imballaggio, ha previsto, nel Titolo 1 ("Gestione dei rifiuti"), che:
a) la gestione dei rifiuti costituisce attività di pubblico interesse ed è disciplinata al fine di assicurare un´elevata protezione dell´ambiente e controlli efficaci; i rifiuti devono essere recuperati o smaltiti senza pericolo per la salute dell´uomo e senza usare procedimenti o metodi che potrebbero recare pregiudizio all´ambiente (art. 1, commi 1 e 2);
b) le autorità competenti favoriscono il recupero dei rifiuti, nelle varie forme previste (reimpiego, riciclaggio, ecc), allo scopo di ridurre lo smaltimento dei rifiuti, che costituisce la fase residuale della "gestione" degli stessi, la quale comprende le operazioni di raccolta, trasporto, recupero e smaltimento (artt. 4 e 5 e art. 6, comma 1, lett. d);
c) sono rifiuti "urbani", tra l´altro, quelli non pericolosi provenienti da locali e luoghi adibiti ad usi diversi da quello di civile abitazione, assimilati ai rifiuti urbani per qualità e quantità, ai sensi dell´art. 21, comma 2, lett. g), mentre sono rifiuti "speciali", tra l´altro, quelli "da attività commerciali" (art. 7, comma 2, lett. b e comma 3, lett. e);
d) la responsabilità del detentore per il corretto recupero o smaltimento dei rifiuti è esclusa (oltre che nel caso di conferimento degli stessi al servizio pubblico di raccolta) "in caso di conferimento dei rifiuti a soggetti autorizzati alle attività di recupero o di smaltimento, a condizione che il detentore abbia ricevuto il formulario di identificazione di cui all´art. 15 controfirmato e datato in arrivo dal destinatario entro tre mesi dalla data di conferimento dei rifiuti al trasportatore, ovvero alla scadenza del predetto termine abbia provveduto a dare comunicazione alla provincia della mancata ricezione del formulario" (art. 10, comma 3);
e) i comuni "effettuano la gestione dei rifiuti urbani e dei rifiuti assimilati avviati allo smaltimento in regime di privativa"; con appositi regolamenti stabiliscono, fra l´altro, "le disposizioni necessarie a ottimizzare le forme di conferimento, raccolta e trasporto dei rifiuti primari di imballaggio", nonchè "l´assimilazione per qualità e quantità dei rifiuti speciali non pericolosi ai rifiuti urbani ai fini della raccolta e dello smaltimento" (tale potere di assimilazione è divenuto pienamente operante a seguito dell´abrogazione della L. n. 146 del 1994, art. 39 ad opera della L. n. 128 del 1998, art. 17); la privativa suddetta "non si applica (....) alle attività di recupero dei rifiuti assimilati" (dal 1 gennaio 2003). "alle attività di recupero dei rifiuti urbani o assimilati", ai sensi della L. n. 179 del 2002, art. 23) (art. 21, comma 1, comma 2, lett. e) e g) e comma 7). Il successivo Titolo 2^ (specificamente dedicato alla "gestione degli imballaggi"), premesso che la gestione degli imballaggi e dei rifiuti di imballaggio è disciplinata "sia per prevenirne e ridurne l´impatto sull´ambiente ed assicurare un elevato livello di tutela dell´ambiente, sia per garantire il funzionamento del mercato e prevenire l´insorgere di ostacoli agli scambi, nonchè distorsioni e restrizioni alla concorrenza", ai sensi della citata direttiva 94/62/CE (art. 34, comma 1), ha disposto che:
a) gli imballaggi si distinguono in primari (quelli costituiti da "un´unità di vendita per l´utente finale o per il consumatore"), secondari o multipli (quelli costituiti dal "raggruppamento di un certo numero di unità di vendita") e terziari (quelli concepiti "in modo da facilitare la manipolazione ed il trasporto di un certo numero di unità di vendita oppure di imballaggi multipli") (art. 35, comma 1);
b) "i produttori e gli utilizzatori sono responsabili della corretta gestione ambientale degli imballaggi e dei rifiuti di imballaggio generati dal consumo dei propri prodotti"; oltre ai vari obblighi in tema di raccolta, riutilizzo, riciclaggio e recupero dei rifiuti di imballaggio, sono a carico dei produttori e degli utilizzatoti i costi per - fra l´altro - la raccolta dei rifiuti di imballaggio secondari e terziari, la raccolta differenziata dei rifiuti di imballaggio conferiti al servizio pubblico, il riciclaggio e il recupero dei rifiuti di imballaggio, lo smaltimento dei rifiuti di imballaggio secondari e terziari (art. 38);
c) "dal 1 gennaio 1998 è vietato immettere nel normale circuito di raccolta dei rifiuti urbani imballaggi terziari di qualsiasi natura.
Dalla stessa data eventuali imballaggi secondari non restituiti all´utilizzatore dal commerciante al dettaglio possono essere conferiti al servizio pubblico solo in raccolta differenziata, ove la stessa sia stata attivata" (art. 43, comma 2).
Infine, l´art. 49, compreso nel Titolo 3^, ha istituito la "tariffa per la gestione dei rifiuti urbani" (usualmente denominata T1A, "tariffa di igiene ambientale"), in sostituzione della soppressa TARSU, prevedendo, in particolare, nella modulazione della tariffa, agevolazioni per la raccolta differenziata, "ad eccezione della raccolta differenziata dei rifiuti di imballaggio, che resta a carico dei produttori e degli utilizzatoli" (comma 10), e disponendo altresì che "sulla tariffa è applicato un coefficiente di riduzione proporzionale alle quantità di rifiuti assimilati che il produttore dimostri di aver avviato al recupero mediante attestazione rilasciata dal soggetto che effettua" detta attività (comma 14). Va poi ricordato che i termini del regime transitorio per la soppressione della TARSU e l´operatività della TIA - regime introdotto dal D.P.R. n. 158 del 1999, modificato dalla L. n. 488 del 1999, art. 33, salva la possibilità per i comuni di introdurre in via sperimentale la TIA - hanno subito varie proroghe e che, infine, il D.Lgs. 3 aprile 2006, n. 152, art. 238 (recante "Norme in materia ambientale") ha soppresso tale tariffa, sostituendola con una nuova - "tariffa integrata ambientale", come definita dal D.L. n. 208 del 2008, convertito nella L. n. 13 del 2009, cd. TIA 2 -, e l´art. 264 ha abrogato l´intero D.Lgs. n. 22 del 1997 (sia pur prevedendo anche in questo caso una disciplina transitoria).
Ora, nel caso di specie risulta incontroverso che il Comune di Formia ha assimilato ai rifiuti urbani quelli speciali a mezzo dell´adozione della Delib. C.C. n. 60 del 1998, con ciò avvalendosi del potere di assimilazione previsto dal D.Lgs. n. 22 del 1997, art. 21, comma 2, lett. g norma che consentiva l´assimilazione per qualità e quantità dei rifiuti speciali non pericolosi ai rifiuti urbani ai fini della raccolta e dello smaltimento sulla base dei criteri fissati dallo Stato con Delib. 27 luglio 1984 (punto 1.1.1. lett. a), laddove erano indicati tra i rifiuti assimilabili agli urbani gli imballaggi in genere.
Ma dall´esame del Titolo 2^ del decreto Ronchi si ricava che i rifiuti di imballaggio costituiscono oggetto di un regime speciale rispetto a quello dei rifiuti in genere, regime caratterizzato essenzialmente dalla attribuzione ai produttori ed agli utilizzatoli della loro "gestione" (termine che comprende tutte le fasi, dalla raccolta allo smaltimento) (art. 38 cit.); ciò vale in assoluto per gli imballaggi terziari, per i quali è stabilito il divieto di immissione nel normale circuito di raccolta dei rifiuti urbani, cioè, in sostanza, il divieto di assoggettamento al regime di privativa comunale, mentre per gli imballaggi secondari è ammessa solo la raccolta differenziata da parte dei commercianti al dettaglio che non li abbiano restituiti agli utilizzatori (art. 43).
Ne deriva che i rifiuti degli imballaggi terziari, nonchè quelli degli imballaggi secondari ove non sia attivata la raccolta differenziata, non possono essere assimilati dai comuni ai rifiuti urbani, nell´esercizio del potere ad essi restituito dall´art. 21 del decreto Ronchi e dalla successiva abrogazione della L. n. 146 del 1994, art. 39, ed i regolamenti che una tale assimilazione abbiano previsto vanno perciò disapplicati in parte qua dal giudice tributario (Cass. n. 627 del 19.10.2011). Ciò non comporta, però, che tali categorie di rifiuti siano, di per sè, esenti dalla TARSU, ma che ad esse si applica la disciplina stabilita per i rifiuti speciali, che è quella dettata dal D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 62, comma 3, il quale rapporta la tassa alle superfici dei locali occupati o detenuti, stabilendo l´esclusione dalla tassa della sola parte della superficie in cui, per struttura e destinazione, si formano esclusivamente i rifiuti speciali (Cass. n. 5377 del 30.11.2011).
Nel caso di imballaggi secondari è previsto dall´art. 21, comma 7, del decreto Ronchi l´esonero dalla privativa comunale qualora sia provato I´ avviamento al recupero. In tal caso l´operatore economico ha l´onere di dimostrare l´effettivo e corretto avviamento al recupero attraverso valida documentazione comprovante il conferimento dei rifiuti a soggetti autorizzati a detta attività in base alle nonne del D.Lgs. n. 22 del 1997 e si determina, allora, non già la riduzione della superficie tassabile, prevista dal D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 62, comma 3, per il solo caso di produzione di rifiuti speciali (non assimilabili o non assimilati), bensì il diritto ad una riduzione tariffaria determinata in concreto, a consuntivo, in base a criteri di proporzionalità rispetto alla quantità effettivamente avviata al recupero (in virtù di quanto previsto, in generale, già dal D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 67, comma 2, e poi, più specificamente, dall´art. 49, comma 14, del decreto Ronchi e dal D.P.R. n. 158 del 1999, art. 7, comma 2, il quale, nell´approvare il "metodo normalizzato per la determinazione della tariffa di riferimento per la gestione dei rifiuti urbani", può, nella fase transitoria, essere applicato dai comuni anche ai fini della TARSU) (Cass. n. 9731 del 8.4.2015).
Tutto ciò premesso, va considerato che la CTR, con giudizio di merito che non è stato censurato sotto il profilo del vizio motivazionale, ha affermato che la società ricorrente produceva esclusivamente rifiuti da imballaggio terziario dei mobili esposti e compravenduti, conferiti fin dagli anni ´80 a ditte esterne che ne curavano la raccolta ed il riciclaggio.
Ne deriva che il regolamento comunale, adottato con Delib. C.C. n. 60 del 1998, di cui peraltro non è stato riportato il testo integrale nel ricorso, dovrebbe essere disapplicato nella parte in cui, come affermato dalla controricorrente, avesse previsto l´assimilazione ai rifiuti urbani dei rifiuti speciali in genere, senza prevedere l´esclusione degli imballaggi terziari. In ogni caso, stante la non assimilabilità assoluta degli imballaggi terziari ai rifiuti urbani, la tassa in relazione agli stessi non è dovuta, indipendentemente dall´assimilazione agli urbani eventualmente operata dal Comune. Va osservato, poi, che il Comune ricorrente, senza che l´affermazione sia stata contestata dalla controricorrente, aveva dedotto nel giudizio svoltosi innanzi alla CTP di aver attivato la raccolta differenziata per i rifiuti prodotti dalla società ed aveva prodotto la documentazione relativa al servizio di raccolta differenziata "dimostrando di aver investito in tale servizio risorse economiche ingenti" (pag. 4 del ricorso); tale circostanza, se consente astrattamente di ritenere assimilabili ai rifiuti urbani gli imballaggi secondari prodotti dalla società, per il che questa avrebbe diritto ad una riduzione tariffaria determinata in concreto, a consuntivo, in base a criteri di proporzionalità rispetto alla quantità effettivamente avviata al recupero, è priva di rilevanza nel caso concreto, ove, trattandosi di imballaggi terziari, si applica la disciplina stabilita per i rifiuti speciali (D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 62, comma 3), e la tassa è esclusa per la sola parte della superficie in cui, per struttura e destinazione, si formano esclusivamente i rifiuti speciali.
Ciò posto, va rilevato che il D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 62, comma 3, prevede che - Ai fini della determinazione della predetta superficie non tassabile il comune può individuare nel regolamento categorie di attività produttive di rifiuti speciali tossici o nocivi alle quali applicare una percentuale di riduzione rispetto alla intera superficie su cui l´attività viene svolta".
Ed ha affermato il Comune di non essere rimasto insensibile alle attività di recupero svolto dagli operatori economici nel proprio territorio, avendo inserito nel regolamento che disciplina la tassa, approvato con Delib. 27 febbraio 1997, n. 15, art. 14 che accorda una riduzione della tassa dei 20% al produttore di rifiuti la cui attività dia luogo ad una produzione di rifiuti per composizione merceologica passibili di recupero, il quale dimostri di averli conferiti ad azienda privata autorizzata. Inoltre ha affermato il Comune che nella fattispecie in contestazione la società ha usufruito per tutta la vasta superficie destinata all´attività di commercio ed esposizione di mobili, pari a 705 m2, di una più sostanziosa riduzione del 50% prevista nell´art. 14, comma 5, approvata con Delib. C.C. 27 febbraio 2002, n. 12 secondo cui la tariffa era ridotta del 50% relativamente ai locali di esposizione, sale mostre, autosaloni, autoconcessionari, magazzini di vendita all´ingrosso; la predetta riduzione assorbiva le altre riduzioni o agevolazioni eventualmente applicabili.
La CTR è incorsa in violazione di legge nell´affermare che la società andava esente dalla applicazione della TARSU a norma del D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 62, commi 2 e 3, in quanto le aree tassate non erano produttive di rifiuti per la loro natura o destinazione. Invero la società, in quanto produttrice di rifiuti speciali non assimilabili (imballaggi terziari) avrebbe potuto solo beneficiare di una di riduzione parametrata alla intera superficie su cui l´attività veniva svolta (tenuto conto che comunque nell´area venivano prodotti anche rifiuti urbani) e la CTR non ha operato i necessari accertamenti sul punto. E. stato osservato, peraltro, che incombe all´impresa contribuente l´onere di fornire all´amministrazione comunale i dati relativi all´esistenza ed alla delimitazione delle aree che, per il detto motivo, non concorrono alla quantificazione della complessiva superficie imponibile;
infatti, pur operando anche nella materia in esame - per quanto riguarda il presupposto della occupazione di aree nel territorio comunale - il principio secondo il quale l´onere della prova dei fatti costituenti fonte dell´obbligazione tributaria spetta all´amministrazione, per quanto attiene alla quantificazione della tassa è posto a carico dell´interessato (oltre all´obbligo della denuncia, D.Lgs. n. 507 del 1993, ex art. 70) un onere di informazione, al fine di ottenere l´esclusione di alcune aree dalla superficie tassabile, ponendosi tale esclusione come eccezione alla regola generale secondo cui al pagamento del tributo sono astrattamente tenuti tutti coloro che occupano o detengono immobili nel territorio comunale (Cass. nn. 4766 e 17703 del 2004, 13086 del 2006,17599 del 2009, 775 del 2011). Dovrà valutare la CTR se tale onere sia stato adempiuto e se la riduzione sia stata già concessa dal Comune nei limiti spettanti.
Si impone, dunque, l´annullamento con rinvio dell´impugnata sentenza per nuovo esame sul punto. Il terzo motivo con cui il ricorrente deduce omessa motivazione su un punto decisivo della controversia, avendo omesso la CTR di valutare le eccezioni opposte dal Comune relative all´applicazione della TARSU alla contribuente in virtù dell´assimilazione dei rifiuti speciali agli urbani operata D.Lgs. n. 22 del 1997, ex art. 21, comma 2, lett. g, è inammissibile, ai sensi dell´art. 366 bis cod. proc. civ., in quanto non risulta formulato il c.d. quesito di fatto, mancando la conclusione a mezzo di apposito momento di sintesi, necessario anche quando, come nel caso di specie, l´indicazione del fatto decisivo controverso sia rilevabile dal complesso della formulata censura, attesa la "ratio" che sottende la disposizione indicata, associata alle esigenze deflattive del filtro di accesso alla Suprema Corte, la quale deve essere posta in condizione di comprendere, dalla lettura del solo quesito, quale sia l´errore commesso dal giudice di merito (cfr. Cass. n. 24255 del 18/11/2011 e Cass. Sez. Un. N. 16528 del 18/06/2008).
In considerazione dell´accoglimento del secondo motivo di ricorso l´impugnata sentenza va cassata con rinvio per nuovo esame ad altra sezione della Commissione Tributaria Regionale di Roma, sezione staccata di Latina, che si atterrà ai principi esposti e provvederà sulle spese anche di questo giudizio di legittimità.
P.Q.M.
La Corte accoglie il secondo motivo di ricorso del Comune di Formia, dichiara inammissibili il primo ed il terzo, cassa la sentenza impugnata e rinvia per nuovo esame ad altra sezione della Commissione Tributaria Regionale di Roma, sezione staccata di Latina.
Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, il 15 dicembre 2015.
Depositato in Cancelleria il 11 marzo 2016
Una società, titolare di esercizio per il commercio di mobili di arredamento, impugnava in sede giurisdizionale la cartella di pagamento emessa dal Concessionario del Servizio Riscossione del Comune di Formia, relativa alla tassa smaltimento rifiuti solidi urbani dell´anno 2003. Sosteneva di non essere soggetta ad imposizione, avendo prodotto rifiuti speciali consistiti in imballaggio di mobilio ovvero cartoni e materiale plastico, che aveva provveduto a conferire a ditte esterne, nel mentre il Comune aveva continuato ad applicare la tassa sul presupposto che i rifiuti prodotti erano assimilati a quelli urbani.
Il Comune, costituendosi in giudizio, chiedeva il rigetto del ricorso esponendo di aver tempestivamente esercitato il potere riconosciutogli dalla legge (D.Lgs. n. 22 del 1997, art. 21, comma 2) e dal proprio regolamento (Delibera Consiglio Comunale 10 luglio 1998, n. 60, con cui aveva assimilato ai rifiuti urbani i rifiuti speciali di che trattasi).
La Commissione Tributaria Provinciale di Latina rigettava il ricorso, mentre la Commissione Tributaria Regionale di Roma, sezione staccata di Latina, pronunciando sull´appello della contribuente, lo accoglieva.
Avverso la sentenza della CTR proponeva ricorso per cassazione il Comune di Formia svolgendo tre motivi.
Dichiarato inammissibile il primo, e concentrandosi quindi sul secondo, la Corte ha rilevato preliminarmente che il D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 62, comma 3, prevede che ai fini della determinazione della superficie non tassabile, il Comune può individuare nel regolamento categorie di attività produttive di rifiuti speciali tossici o nocivi alle quali applicare una percentuale di riduzione rispetto alla intera superficie su cui l´attività viene svolta.
Ha anche sottolineato che il Comune aveva affermato di non essere rimasto insensibile alle attività di recupero svolto dagli operatori economici nel proprio territorio, avendo inserito nel regolamento che disciplina la tassa, approvato con Delibera 27 febbraio 1997, n. 15, l´art. 14, che accordava una riduzione della tassa dei 20% al produttore di rifiuti la cui attività desse luogo ad una produzione di rifiuti per composizione merceologica passibili di recupero, il quale dimostrasse di averli conferiti ad azienda privata autorizzata; e che nella fattispecie in contestazione la società aveva usufruito per tutta la vasta superficie destinata all´attività di commercio ed esposizione di mobili di una più sostanziosa riduzione del 50% prevista nell´art. 14, comma 5, approvata con Delibera C.C. 27 febbraio 2002, n. 12 secondo cui la tariffa era ridotta del 50% relativamente ai locali di esposizione, sale mostre, autosaloni, autoconcessionari, magazzini di vendita all´ingrosso.
Ciò posto, la Cassazione ha rilevato che la CTR era incorsa in violazione di legge nell´affermare che la società andasse esente dalla applicazione della TARSU a norma del D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 62, commi 2 e 3, in quanto le aree tassate non erano produttive di rifiuti per la loro natura o destinazione. Invero la società, in quanto produttrice di rifiuti speciali non assimilabili (imballaggi terziari) avrebbe potuto solo beneficiare di una di riduzione parametrata alla intera superficie su cui l´attività veniva svolta (tenuto conto che comunque nell´area venivano prodotti anche rifiuti urbani) e la CTR non ha operato i necessari accertamenti sul punto. Inoltre, incombeva all´impresa contribuente l´onere di fornire all´amministrazione comunale i dati relativi all´esistenza ed alla delimitazione delle aree che, per il detto motivo, non concorrevano alla quantificazione della complessiva superficie imponibile.
Ciò in quanto, ha concluso sul punto la Corte, pur operando anche nella materia in esame - per quanto riguarda il presupposto della occupazione di aree nel territorio comunale - il principio secondo il quale l´onere della prova dei fatti costituenti fonte dell´obbligazione tributaria spetta all´amministrazione, per quanto attiene alla quantificazione della tassa è posto a carico dell´interessato (oltre all´obbligo della denuncia, D.Lgs. n. 507 del 1993, ex art. 70) un onere di informazione, al fine di ottenere l´esclusione di alcune aree dalla superficie tassabile, ponendosi tale esclusione come eccezione alla regola generale secondo cui al pagamento del tributo sono astrattamente tenuti tutti coloro che occupano o detengono immobili nel territorio comunale (Cass. nn. 4766 e 17703 del 2004, 13086 del 2006,17599 del 2009, 775 del 2011).
Segue Sentenza
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
SEZIONE TRIBUTARIA
Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:
Dott. MERONE Antonio - Presidente -
Dott. ZOSO Liana M.T. - rel. Consigliere -
Dott. BRUSCHETTA Ernestino Luigi - Consigliere -
Dott. MELONI Marina - Consigliere -
Dott. NAPOLITANO Lucio - Consigliere -
ha pronunciato la seguente:
sentenza
sul ricorso 13957-2009 proposto da:
COMUNE DI FORMIA in persona del Sindaco in carica pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA L. ANGELONI 4, presso lo studio dell´avvocato FALZONE FRANCESCO, che lo rappresenta e difende giusta delega a margine;
- ricorrente -
contro
SOCIETA´ LIBERACE ROBERTO & C. SAS in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA GUGLIELMO PEPE 37, presso lo studio dell´avvocato AMORELLI GIAMPIERO, rappresentato e difeso dall´avvocato BATTAGLIA MARIA ROSARIA giusta delega a margine;
- controricorrente -
avverso la sentenza n. 65/2008 della COMM.TRIB.REG.SEZ.DIST. di LATINA, depositata il 06/05/2008;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 15/12/2015 dal Consigliere Dott. LIANA MARIA TERESA ZOSO;
udito per il ricorrente l´Avvocato FALZONE che si riporta agli atti;
udito per il controricorrente l´Avvocato BATTAGLIA che ha chiesto il rigetto;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. GIACALONE Giovanni che ha concluso per il rigetto del ricorso.
Svolgimento del processo
La società Liberace Roberto e C. sas, titolare di esercizio per il commercio di mobili di arredamento, impugnava in sede giurisdizionale la cartella di pagamento emessa dal Concessionario del Servizio Riscossione del Comune di Formia, relativa alla tassa smaltimento rifiuti solidi urbani dell´anno 2003. Sosteneva di non essere soggetta ad imposizione, avendo prodotto rifiuti speciali consistiti in imballaggio di mobilio ovvero cartoni e materiale plastico, che aveva provveduto a conferire a ditte esterne, nel mentre il Comune aveva continuato ad applicare la tassa sul presupposto che i rifiuti prodotti erano assimilati a quelli urbani.
Il Comune, costituendosi in giudizio, chiedeva il rigetto del ricorso esponendo di aver tempestivamente esercitato il potere riconosciutogli dal D.Lgs. n. 22 del 1997, art. 21, comma 2, lett. g), e, giusta Delib. Consiglio Comunale 10 luglio 1998, n. 60, aveva assimilato ai rifiuti urbani i rifiuti speciali di cui all´elenco 1.1.1. lett. a) della Det. Interministeriale 27 luglio 1984, nel quale sono annoverati gli imballaggi primari, come quelli provenienti dall´attività economica della contribuente.
La Commissione Tributaria Provinciale di Latina rigettava il ricorso, mentre la Commissione Tributaria Regionale di Roma, sezione staccata di Latina, pronunciando sull´appello della contribuente, lo accoglieva sul triplice rilievo che la sentenza della CTP era nulla per carenza motivazionale, che non era consentita l´assimilazione, da parte del Comune, ai rifiuti urbani dei rifiuti speciali consistenti in imballaggi secondari e terziari - e che comunque la contribuente, la quale produceva imballaggi terziari, poteva sottrarsi alla privativa comunale previa dimostrazione di avviamento effettivo al recupero dei rifiuti stessi - e che, per altro verso, la società andava esentata dalla applicazione della TARSU a norma del D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 62, commi 2 e 3, in quanto le aree tassate, adibite a mostra di mobili, non erano produttive di rifiuti per loro natura o destinazione.
Avverso la sentenza della CTR propone ricorso per cassazione il Comune di Formia svolgendo tre motivi.
Resiste con controricorso la società Liberace Roberto e C. sas.
Entrambe le parti hanno depositato memorie.
Motivi della decisione
Con il primo motivo il ricorrente deduce violazione di legge in relazione al D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, comma 2, per aver il giudice d´appello ritenuto erroneamente che la sentenza della CTP fosse carente nell´esposizione delle ragioni in fatto ed in diritto e dei fatti rilevanti per la causa. Ha formulato la ricorrente il seguente quesito di diritto: "Dica l´Ecc.ma Corte Suprema se la CTR, nel ritenere nulla la sentenza di primo grado per violazione del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, comma 2, non sia incorsa proprio essa in una violazione e falsa applicazione del suddetto articolo avendo, invece, la CTP, con la decisione n. 504/8/05, concisamente esposto lo svolgimento del processo di primo grado, le richieste delle parti, i motivi in fatto e diritto (consistenti nel potere del Comune di Formia di assimilare i rifiuti speciali-imballaggi agli urbani) che hanno condotto il Giudice di prime cure a respingere il ricorso della Società Liberace".
Osserva la corte che il motivo è inammissibile poichè non ha rilievo in questo giudizio di legittimità il fatto che la CTR abbia potuto errare nel ritenere che la sentenza della CTP fosse carente sotto il profilo motivazionale e perciò nulla, considerato che il giudice dell´appello ha proceduto ad un nuovo giudizio di merito il cui esito è stato esplicitato con motivazione che si è sovrapposta, sostituendola, a quella del giudice di primo grado (cfr. Cass. n. 7744 del 05/04/2011).
Con il secondo motivo deduce violazione di legge in relazione al D.Lgs. 5 febbraio 1997, n. 22, art. 21, comma 2, lett. g e comma 7, nonchè in relazione al D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 62, commi 2 e 3.
Sostiene la ricorrente che il Comune, a norma del D.Lgs. 5 febbraio 1997, n. 22, art. 21, comma 2, lett. g, ha adottato la Delib. 10 luglio 1998, n. 60 con cui ha assimilato ai rifiuti urbani i rifiuti non pericolosi prodotti dalle attività economiche di cui all´elenco 1.1.1. lett. a della Delib. Interministeriale 27 luglio 1984 (imballaggi di carta, cartone, plastica, legno, metallo e simili). E la norma di cui al D.Lgs. 5 febbraio 1997, n. 22, art. 21, comma 2, lett. g, consente ai comuni di assimilare ai rifiuti urbani ogni altra tipologia di rifiuti, con la sola esclusione dei rifiuti pericolosi sicchè ha errato la CTR nell´affermare che non era consentita l´assimilazione, da parte del Comune, ai rifiuti urbani dei rifiuti speciali consistenti in imballaggi secondari e terziari, con la conseguente facoltà della contribuente di sottrarsi alla privativa comunale dimostrando di avviare al recupero i rifiuti assimilati D.Lgs. n. 22 del 1997, ex art. 21, comma 7. Inoltre ha errato la CTR nell´affermare che la contribuente andava esentata dalla applicazione della TARSU a norma del D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 62, commi 2 e 3, in quanto le aree tassate, adibite a mostra di mobili, non erano produttive di rifiuti per loro natura o destinazione. Invero la società avrebbe dovuto indicare attraverso la denuncia originaria o con successiva variazione le ragioni che avrebbero dovuto giustificare l´esenzione e la sussistenza delle stesse avrebbe dovuto essere accertata all´esito di procedimento amministrativo.
Ha formulato il ricorrente il seguente quesito di diritto: "Dica l´Ecc.ma Corte Suprema, avendo il Comune di Formia all´uopo emanato la Delib. C.C. 10 luglio 1998, n. 60 - mercè la quale esso ha esercitato il potere, D.Lgs. n. 22 del 1997, ex art. 21, comma 2, lett. g di assimilare i rifiuti speciali ai rifiuti urbani - ed avendo considerato i rifiuti speciali (imballaggi) prodotti dalla società Liberace assimilati a quelli urbani, se la CTR, nell´emanare l´impugnata sentenza, non sia incorsa in una violazione e falsa applicazione proprio del D.Lgs. 5 febbraio 1997, n. 22, art. 21, comma 2, lett. g nonchè dell´art. 21, comma 7, D.Lgs. medesimo, avendo ritenuto che l´operatore economico può sottrarsi alla privativa comunale qualora dimostri di avviare effettivamente e correttamente al recupero i rifiuti assimilati e se non sia incorsa, altresì, in una violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 07 del 1993, art. 62, commi 2 e 3, non risultando che controparte avesse ottemperato agli adempimenti di cui al combinato disposto del D.Lgs. n. 507 del 1993, artt. 62 e 70 e non potendo usufruire, dunque, delle deroghe al generale obbligo impositivo contenute nel D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 62".
Il motivo è fondato nei limiti che si vanno ad esporre. Va premesso che il quadro normativo nel quale va inquadrata la fattispecie in esame (anni 2003 e 2004) è costituito dal capo 3^ del D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507 e dal D.Lgs. 5 febbraio 1997, n. 22 (cd.
decreto Ronchi), e successive modificazioni. Con il primo è stata istituita la tassa per il servizio di smaltimento dei rifiuti solidi urbani interni, svolto in regime di privativa dai comuni (art. 58);
è stata disciplinata la attivazione del servizio, di raccolta e di smaltimento, prevedendo che se il servizio di raccolta, sebbene istituito ed attivato, non è svolto nella zona di esercizio dell´attività dell´utente, o è effettuato in grave violazione delle prescrizioni del relativo regolamento, il tributo è dovuto in misura ridotta (art. 59); circa il presupposto della tassa, è stato previsto che la stessa "è dovuta per l´occupazione o la detenzione di locali ed aree scoperte a qualsiasi uso adibiti, esistenti nelle zone del territorio comunale in cui il servizio è istituito ed attivato o comunque reso in maniera continuativa nei modi previsti dagli artt. 58 e 59", e che "nella determinazione della superficie tassabile non si tiene conto di quella parte di essa ove per specifiche caratteristiche strutturali e per destinazione si formano, di regola, rifiuti speciali, tossici o nocivi, allo smaltimento dei quali sono tenuti a provvedere a proprie spese i produttori stessi in base alle norme vigenti. Ai fini della determinazione della predetta superficie non tassabile il comune può individuare nel regolamento categorie di attività produttive di rifiuti speciali tossici o nocivi alle quali applicare una percentuale di riduzione rispetto alla intera superficie su cui l´attività viene svolta" (art. 62, commi 1 e 3).
Il D.Lgs. n. 22 del 1997, emanato in attuazione delle Direttive 91/156/CEE sui rifiuti, 91/689/CEE sui rifiuti pericolosi e 94/62/CE sugli imballaggi e sui rifiuti di imballaggio, ha previsto, nel Titolo 1 ("Gestione dei rifiuti"), che:
a) la gestione dei rifiuti costituisce attività di pubblico interesse ed è disciplinata al fine di assicurare un´elevata protezione dell´ambiente e controlli efficaci; i rifiuti devono essere recuperati o smaltiti senza pericolo per la salute dell´uomo e senza usare procedimenti o metodi che potrebbero recare pregiudizio all´ambiente (art. 1, commi 1 e 2);
b) le autorità competenti favoriscono il recupero dei rifiuti, nelle varie forme previste (reimpiego, riciclaggio, ecc), allo scopo di ridurre lo smaltimento dei rifiuti, che costituisce la fase residuale della "gestione" degli stessi, la quale comprende le operazioni di raccolta, trasporto, recupero e smaltimento (artt. 4 e 5 e art. 6, comma 1, lett. d);
c) sono rifiuti "urbani", tra l´altro, quelli non pericolosi provenienti da locali e luoghi adibiti ad usi diversi da quello di civile abitazione, assimilati ai rifiuti urbani per qualità e quantità, ai sensi dell´art. 21, comma 2, lett. g), mentre sono rifiuti "speciali", tra l´altro, quelli "da attività commerciali" (art. 7, comma 2, lett. b e comma 3, lett. e);
d) la responsabilità del detentore per il corretto recupero o smaltimento dei rifiuti è esclusa (oltre che nel caso di conferimento degli stessi al servizio pubblico di raccolta) "in caso di conferimento dei rifiuti a soggetti autorizzati alle attività di recupero o di smaltimento, a condizione che il detentore abbia ricevuto il formulario di identificazione di cui all´art. 15 controfirmato e datato in arrivo dal destinatario entro tre mesi dalla data di conferimento dei rifiuti al trasportatore, ovvero alla scadenza del predetto termine abbia provveduto a dare comunicazione alla provincia della mancata ricezione del formulario" (art. 10, comma 3);
e) i comuni "effettuano la gestione dei rifiuti urbani e dei rifiuti assimilati avviati allo smaltimento in regime di privativa"; con appositi regolamenti stabiliscono, fra l´altro, "le disposizioni necessarie a ottimizzare le forme di conferimento, raccolta e trasporto dei rifiuti primari di imballaggio", nonchè "l´assimilazione per qualità e quantità dei rifiuti speciali non pericolosi ai rifiuti urbani ai fini della raccolta e dello smaltimento" (tale potere di assimilazione è divenuto pienamente operante a seguito dell´abrogazione della L. n. 146 del 1994, art. 39 ad opera della L. n. 128 del 1998, art. 17); la privativa suddetta "non si applica (....) alle attività di recupero dei rifiuti assimilati" (dal 1 gennaio 2003). "alle attività di recupero dei rifiuti urbani o assimilati", ai sensi della L. n. 179 del 2002, art. 23) (art. 21, comma 1, comma 2, lett. e) e g) e comma 7). Il successivo Titolo 2^ (specificamente dedicato alla "gestione degli imballaggi"), premesso che la gestione degli imballaggi e dei rifiuti di imballaggio è disciplinata "sia per prevenirne e ridurne l´impatto sull´ambiente ed assicurare un elevato livello di tutela dell´ambiente, sia per garantire il funzionamento del mercato e prevenire l´insorgere di ostacoli agli scambi, nonchè distorsioni e restrizioni alla concorrenza", ai sensi della citata direttiva 94/62/CE (art. 34, comma 1), ha disposto che:
a) gli imballaggi si distinguono in primari (quelli costituiti da "un´unità di vendita per l´utente finale o per il consumatore"), secondari o multipli (quelli costituiti dal "raggruppamento di un certo numero di unità di vendita") e terziari (quelli concepiti "in modo da facilitare la manipolazione ed il trasporto di un certo numero di unità di vendita oppure di imballaggi multipli") (art. 35, comma 1);
b) "i produttori e gli utilizzatori sono responsabili della corretta gestione ambientale degli imballaggi e dei rifiuti di imballaggio generati dal consumo dei propri prodotti"; oltre ai vari obblighi in tema di raccolta, riutilizzo, riciclaggio e recupero dei rifiuti di imballaggio, sono a carico dei produttori e degli utilizzatoti i costi per - fra l´altro - la raccolta dei rifiuti di imballaggio secondari e terziari, la raccolta differenziata dei rifiuti di imballaggio conferiti al servizio pubblico, il riciclaggio e il recupero dei rifiuti di imballaggio, lo smaltimento dei rifiuti di imballaggio secondari e terziari (art. 38);
c) "dal 1 gennaio 1998 è vietato immettere nel normale circuito di raccolta dei rifiuti urbani imballaggi terziari di qualsiasi natura.
Dalla stessa data eventuali imballaggi secondari non restituiti all´utilizzatore dal commerciante al dettaglio possono essere conferiti al servizio pubblico solo in raccolta differenziata, ove la stessa sia stata attivata" (art. 43, comma 2).
Infine, l´art. 49, compreso nel Titolo 3^, ha istituito la "tariffa per la gestione dei rifiuti urbani" (usualmente denominata T1A, "tariffa di igiene ambientale"), in sostituzione della soppressa TARSU, prevedendo, in particolare, nella modulazione della tariffa, agevolazioni per la raccolta differenziata, "ad eccezione della raccolta differenziata dei rifiuti di imballaggio, che resta a carico dei produttori e degli utilizzatoli" (comma 10), e disponendo altresì che "sulla tariffa è applicato un coefficiente di riduzione proporzionale alle quantità di rifiuti assimilati che il produttore dimostri di aver avviato al recupero mediante attestazione rilasciata dal soggetto che effettua" detta attività (comma 14). Va poi ricordato che i termini del regime transitorio per la soppressione della TARSU e l´operatività della TIA - regime introdotto dal D.P.R. n. 158 del 1999, modificato dalla L. n. 488 del 1999, art. 33, salva la possibilità per i comuni di introdurre in via sperimentale la TIA - hanno subito varie proroghe e che, infine, il D.Lgs. 3 aprile 2006, n. 152, art. 238 (recante "Norme in materia ambientale") ha soppresso tale tariffa, sostituendola con una nuova - "tariffa integrata ambientale", come definita dal D.L. n. 208 del 2008, convertito nella L. n. 13 del 2009, cd. TIA 2 -, e l´art. 264 ha abrogato l´intero D.Lgs. n. 22 del 1997 (sia pur prevedendo anche in questo caso una disciplina transitoria).
Ora, nel caso di specie risulta incontroverso che il Comune di Formia ha assimilato ai rifiuti urbani quelli speciali a mezzo dell´adozione della Delib. C.C. n. 60 del 1998, con ciò avvalendosi del potere di assimilazione previsto dal D.Lgs. n. 22 del 1997, art. 21, comma 2, lett. g norma che consentiva l´assimilazione per qualità e quantità dei rifiuti speciali non pericolosi ai rifiuti urbani ai fini della raccolta e dello smaltimento sulla base dei criteri fissati dallo Stato con Delib. 27 luglio 1984 (punto 1.1.1. lett. a), laddove erano indicati tra i rifiuti assimilabili agli urbani gli imballaggi in genere.
Ma dall´esame del Titolo 2^ del decreto Ronchi si ricava che i rifiuti di imballaggio costituiscono oggetto di un regime speciale rispetto a quello dei rifiuti in genere, regime caratterizzato essenzialmente dalla attribuzione ai produttori ed agli utilizzatoli della loro "gestione" (termine che comprende tutte le fasi, dalla raccolta allo smaltimento) (art. 38 cit.); ciò vale in assoluto per gli imballaggi terziari, per i quali è stabilito il divieto di immissione nel normale circuito di raccolta dei rifiuti urbani, cioè, in sostanza, il divieto di assoggettamento al regime di privativa comunale, mentre per gli imballaggi secondari è ammessa solo la raccolta differenziata da parte dei commercianti al dettaglio che non li abbiano restituiti agli utilizzatori (art. 43).
Ne deriva che i rifiuti degli imballaggi terziari, nonchè quelli degli imballaggi secondari ove non sia attivata la raccolta differenziata, non possono essere assimilati dai comuni ai rifiuti urbani, nell´esercizio del potere ad essi restituito dall´art. 21 del decreto Ronchi e dalla successiva abrogazione della L. n. 146 del 1994, art. 39, ed i regolamenti che una tale assimilazione abbiano previsto vanno perciò disapplicati in parte qua dal giudice tributario (Cass. n. 627 del 19.10.2011). Ciò non comporta, però, che tali categorie di rifiuti siano, di per sè, esenti dalla TARSU, ma che ad esse si applica la disciplina stabilita per i rifiuti speciali, che è quella dettata dal D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 62, comma 3, il quale rapporta la tassa alle superfici dei locali occupati o detenuti, stabilendo l´esclusione dalla tassa della sola parte della superficie in cui, per struttura e destinazione, si formano esclusivamente i rifiuti speciali (Cass. n. 5377 del 30.11.2011).
Nel caso di imballaggi secondari è previsto dall´art. 21, comma 7, del decreto Ronchi l´esonero dalla privativa comunale qualora sia provato I´ avviamento al recupero. In tal caso l´operatore economico ha l´onere di dimostrare l´effettivo e corretto avviamento al recupero attraverso valida documentazione comprovante il conferimento dei rifiuti a soggetti autorizzati a detta attività in base alle nonne del D.Lgs. n. 22 del 1997 e si determina, allora, non già la riduzione della superficie tassabile, prevista dal D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 62, comma 3, per il solo caso di produzione di rifiuti speciali (non assimilabili o non assimilati), bensì il diritto ad una riduzione tariffaria determinata in concreto, a consuntivo, in base a criteri di proporzionalità rispetto alla quantità effettivamente avviata al recupero (in virtù di quanto previsto, in generale, già dal D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 67, comma 2, e poi, più specificamente, dall´art. 49, comma 14, del decreto Ronchi e dal D.P.R. n. 158 del 1999, art. 7, comma 2, il quale, nell´approvare il "metodo normalizzato per la determinazione della tariffa di riferimento per la gestione dei rifiuti urbani", può, nella fase transitoria, essere applicato dai comuni anche ai fini della TARSU) (Cass. n. 9731 del 8.4.2015).
Tutto ciò premesso, va considerato che la CTR, con giudizio di merito che non è stato censurato sotto il profilo del vizio motivazionale, ha affermato che la società ricorrente produceva esclusivamente rifiuti da imballaggio terziario dei mobili esposti e compravenduti, conferiti fin dagli anni ´80 a ditte esterne che ne curavano la raccolta ed il riciclaggio.
Ne deriva che il regolamento comunale, adottato con Delib. C.C. n. 60 del 1998, di cui peraltro non è stato riportato il testo integrale nel ricorso, dovrebbe essere disapplicato nella parte in cui, come affermato dalla controricorrente, avesse previsto l´assimilazione ai rifiuti urbani dei rifiuti speciali in genere, senza prevedere l´esclusione degli imballaggi terziari. In ogni caso, stante la non assimilabilità assoluta degli imballaggi terziari ai rifiuti urbani, la tassa in relazione agli stessi non è dovuta, indipendentemente dall´assimilazione agli urbani eventualmente operata dal Comune. Va osservato, poi, che il Comune ricorrente, senza che l´affermazione sia stata contestata dalla controricorrente, aveva dedotto nel giudizio svoltosi innanzi alla CTP di aver attivato la raccolta differenziata per i rifiuti prodotti dalla società ed aveva prodotto la documentazione relativa al servizio di raccolta differenziata "dimostrando di aver investito in tale servizio risorse economiche ingenti" (pag. 4 del ricorso); tale circostanza, se consente astrattamente di ritenere assimilabili ai rifiuti urbani gli imballaggi secondari prodotti dalla società, per il che questa avrebbe diritto ad una riduzione tariffaria determinata in concreto, a consuntivo, in base a criteri di proporzionalità rispetto alla quantità effettivamente avviata al recupero, è priva di rilevanza nel caso concreto, ove, trattandosi di imballaggi terziari, si applica la disciplina stabilita per i rifiuti speciali (D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 62, comma 3), e la tassa è esclusa per la sola parte della superficie in cui, per struttura e destinazione, si formano esclusivamente i rifiuti speciali.
Ciò posto, va rilevato che il D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 62, comma 3, prevede che - Ai fini della determinazione della predetta superficie non tassabile il comune può individuare nel regolamento categorie di attività produttive di rifiuti speciali tossici o nocivi alle quali applicare una percentuale di riduzione rispetto alla intera superficie su cui l´attività viene svolta".
Ed ha affermato il Comune di non essere rimasto insensibile alle attività di recupero svolto dagli operatori economici nel proprio territorio, avendo inserito nel regolamento che disciplina la tassa, approvato con Delib. 27 febbraio 1997, n. 15, art. 14 che accorda una riduzione della tassa dei 20% al produttore di rifiuti la cui attività dia luogo ad una produzione di rifiuti per composizione merceologica passibili di recupero, il quale dimostri di averli conferiti ad azienda privata autorizzata. Inoltre ha affermato il Comune che nella fattispecie in contestazione la società ha usufruito per tutta la vasta superficie destinata all´attività di commercio ed esposizione di mobili, pari a 705 m2, di una più sostanziosa riduzione del 50% prevista nell´art. 14, comma 5, approvata con Delib. C.C. 27 febbraio 2002, n. 12 secondo cui la tariffa era ridotta del 50% relativamente ai locali di esposizione, sale mostre, autosaloni, autoconcessionari, magazzini di vendita all´ingrosso; la predetta riduzione assorbiva le altre riduzioni o agevolazioni eventualmente applicabili.
La CTR è incorsa in violazione di legge nell´affermare che la società andava esente dalla applicazione della TARSU a norma del D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 62, commi 2 e 3, in quanto le aree tassate non erano produttive di rifiuti per la loro natura o destinazione. Invero la società, in quanto produttrice di rifiuti speciali non assimilabili (imballaggi terziari) avrebbe potuto solo beneficiare di una di riduzione parametrata alla intera superficie su cui l´attività veniva svolta (tenuto conto che comunque nell´area venivano prodotti anche rifiuti urbani) e la CTR non ha operato i necessari accertamenti sul punto. E. stato osservato, peraltro, che incombe all´impresa contribuente l´onere di fornire all´amministrazione comunale i dati relativi all´esistenza ed alla delimitazione delle aree che, per il detto motivo, non concorrono alla quantificazione della complessiva superficie imponibile;
infatti, pur operando anche nella materia in esame - per quanto riguarda il presupposto della occupazione di aree nel territorio comunale - il principio secondo il quale l´onere della prova dei fatti costituenti fonte dell´obbligazione tributaria spetta all´amministrazione, per quanto attiene alla quantificazione della tassa è posto a carico dell´interessato (oltre all´obbligo della denuncia, D.Lgs. n. 507 del 1993, ex art. 70) un onere di informazione, al fine di ottenere l´esclusione di alcune aree dalla superficie tassabile, ponendosi tale esclusione come eccezione alla regola generale secondo cui al pagamento del tributo sono astrattamente tenuti tutti coloro che occupano o detengono immobili nel territorio comunale (Cass. nn. 4766 e 17703 del 2004, 13086 del 2006,17599 del 2009, 775 del 2011). Dovrà valutare la CTR se tale onere sia stato adempiuto e se la riduzione sia stata già concessa dal Comune nei limiti spettanti.
Si impone, dunque, l´annullamento con rinvio dell´impugnata sentenza per nuovo esame sul punto. Il terzo motivo con cui il ricorrente deduce omessa motivazione su un punto decisivo della controversia, avendo omesso la CTR di valutare le eccezioni opposte dal Comune relative all´applicazione della TARSU alla contribuente in virtù dell´assimilazione dei rifiuti speciali agli urbani operata D.Lgs. n. 22 del 1997, ex art. 21, comma 2, lett. g, è inammissibile, ai sensi dell´art. 366 bis cod. proc. civ., in quanto non risulta formulato il c.d. quesito di fatto, mancando la conclusione a mezzo di apposito momento di sintesi, necessario anche quando, come nel caso di specie, l´indicazione del fatto decisivo controverso sia rilevabile dal complesso della formulata censura, attesa la "ratio" che sottende la disposizione indicata, associata alle esigenze deflattive del filtro di accesso alla Suprema Corte, la quale deve essere posta in condizione di comprendere, dalla lettura del solo quesito, quale sia l´errore commesso dal giudice di merito (cfr. Cass. n. 24255 del 18/11/2011 e Cass. Sez. Un. N. 16528 del 18/06/2008).
In considerazione dell´accoglimento del secondo motivo di ricorso l´impugnata sentenza va cassata con rinvio per nuovo esame ad altra sezione della Commissione Tributaria Regionale di Roma, sezione staccata di Latina, che si atterrà ai principi esposti e provvederà sulle spese anche di questo giudizio di legittimità.
P.Q.M.
La Corte accoglie il secondo motivo di ricorso del Comune di Formia, dichiara inammissibili il primo ed il terzo, cassa la sentenza impugnata e rinvia per nuovo esame ad altra sezione della Commissione Tributaria Regionale di Roma, sezione staccata di Latina.
Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, il 15 dicembre 2015.
Depositato in Cancelleria il 11 marzo 2016
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