Accordo di mediazione tributaria e ius superveniens

Riferimenti normativi: Art. 17 bis D.Lgs. n.546/92 - D.L. n.119 del 23/10/2018

Focus: Il procedimento di mediazione tributaria è uno strumento deflattivo del contenzioso con il quale si richiede all'Ente impositore il riesame di un atto che si ritiene illegittimo e per il quale si intende presentare ricorso. Qualora il procedimento si concluda con l'accordo di mediazione e il versamento della prima rata concordata tra le parti, si determinerà la rinuncia ad ogni eventuale contenzioso, anche pendente. Se sopraggiunge una legge che preveda un trattamento più favorevole per il contribuente rispetto all'accordo di mediazione il contribuente può chiedere l'applicazione della nuova normativa più favorevole e il venir meno dell'accordo?

Principi generali: L'art.17 bis del D.Lgs. n.546/1992, introdotto dall'art. 39 - comma 9 - del D.L. n. 98/2011, convertito con la legge n. 111/2011, ha previsto, a pena di improcedibilità del ricorso, l'obbligo del reclamo/mediazione, cioè il riesame richiesto dal contribuente all'Ente impositore per gli atti (avvisi di accertamento, iscrizioni a ruolo, avvisi di liquidazione, dinieghi o revoche di agevolazioni o rigetti di domande di definizione) di valore non superiore a 50.000 euro, notificati a decorrere dal 1° aprile 2012. Dal 2018, per effetto dell'art. 10 del DL n. 50/2017, se il contribuente presenta un ricorso lo stesso produce gli effetti di un reclamo e può contenere una proposta di mediazione tra il contribuente e l'ente impositore, quale l'Agenzia delle Entrate, le Regioni, i Comuni, ecc. Si apre, perciò, in automatico una nuova fase amministrativa e il ricorso non è procedibile fino alla scadenza di 90 giorni dalla data di notifica dello stesso, entro il quale deve essere conclusa la procedura di cui al citato art.17 bis, al quale si applica la sospensione dei termini processuali nel periodo feriale. 

La nuova fase amministrativa può concludersi con il mancato accoglimento del reclamo, e in questo caso il contribuente deve costituirsi dinanzi alla Commissione Tributaria di competenza entro il termine di 30 giorni, oppure con l'accoglimento della proposta di mediazione nella quale sono indicate le somme dovute con i termini e le modalità di pagamento. In caso di accordo di mediazione, quest'ultimo costituisce titolo per il pagamento delle somme dovute dal contribuente e il pagamento delle relative sanzioni nella misura del 35% del minimo di legge (prima della riforma dell'istituto conD.Lgs.n.156/2015 era del 40%). Si perfeziona, altresì, solo con il pagamento, entro 20 giorni dalla sottoscrizione dell'accordo, dell'intero importo dovuto o in caso di rateizzazione in massimo 8 rate della prima rata.

Il caso: Una contribuente impugnava con ricorso/mediazione due avvisi di accertamento aventi ad oggetto maggiori imposte IRPEF e addizionali, IRAP e IVA per i periodi di imposta 2014 e 2015. La mediazione proposta nel ricorso si era conclusa con un accordo di mediazione con l'Agenzia delle Entrate a seguito del quale quest'ultima aveva chiesto dinanzi al giudice di prime cure la declaratoria di cessata materia del contendere. Successivamente all'atto di mediazione entrava in vigore il D.L. n. 119/2018, la cui applicazione avrebbe comportato un trattamento più favorevole della contribuente. Conseguentemente la ricorrente presentava memorie integrative in cui, ex novo, chiedeva l'applicazione del regime più favorevole e il ricalcolo della somme dovute in applicazione dei parametri dettati dal D.L. n. 119/2018. Nonostante ciò in primo grado è stata dichiarata la cessata materia del contendere per intervenuta mediazione (con versamento della prima rata) ed inammissibile la domanda nuova proposta con memoria integrativa.

La ricorrente, a questo punto, ha impugnato la sentenza in secondo grado poiché, trattandosi di domanda indotta da ius superveniens, essa dovrebbe ritenersi ammissibile anche con memoria integrativa. Ha chiesto, pertanto, in applicazione della norma più favorevole, di provvedere al ricalcolo degli importi dovuti in applicazione del D.L. n.119/2018 e, al più, disporre la sospensione del giudizio. L'Agenzia delle Entrate ha evidenziato che la materia del contendere è cessata alla data di versamento della prima rata prevista dall'accordo di mediazione, che contempla anche una esplicita clausola di rinuncia al giudizio pendente. 

La mediazione ha perciò prodotto l'effetto di consolidare l'atto anteriormente all'entrata in vigore del citato D.L. n. 119/2018 rendendo inapplicabile tale ultima disposizione alla presente fattispecie. L'Agenzia ha, quindi, eccepito l'inammissibilità dell'appello anche perché formulerebbe una domanda anomala non rappresentata da una richiesta di annullamento dell'atto (di per sé definitivamente consolidato) ma una richiesta di riconteggio in applicazione di una normativa di favore. Domanda, quindi, non prospettabile innanzi alla CTR in mancanza di impugnazione di presupposti atti, perciò nessun riconteggio potrebbe essere disposto dal giudice in questa sede. Tale richiesta si configurerebbe come la anomala pretesa di revocare il proprio definitivo consenso ad una rideterminazione degli addebiti che ha fatto venire meno definitivamente l'oggetto del contendere del presente giudizio. La Commissione tributaria regionale del Piemonte con sentenza n. 227/01 del 17.2.2020, a fronte del consenso prestato in sede di mediazione, ha dichiarato inammissibile la pretesa della contribuente di rideterminare gli addebiti oggetto di un accordo già definito. Infatti, un nuovo regime fiscale favorevole nei confronti del contribuente non può trovare applicazione ad una fattispecie già definita.