Riferimenti normativi: art. 769 c.c., D. Lgs. n. 346/1990, L. n. 383/2001, D.L. n. 262/2006, convertito in L. n. 296/2006
Principi generali: Ai sensi dell'art. 769 codice civile, la donazione è il contratto col quale, per spirito di liberalità, una parte arricchisce l'altra, disponendo a favore di questa di un suo diritto o assumendo verso la stessa un'obbligazione. Ai fini fiscali, a norma dell'art. 2, comma 49, del D.L. 3 ottobre 2006 n. 262, convertito nella L. 24 novembre 2006 n. 286, l'imposta di donazione si calcola tenendo conto di determinate aliquote e franchigie, diverse a seconda del grado di parentela del beneficiario della donazione. In presenza di più donazioni fatte alla stessa persona, la franchigia spetta una sola volta per ciascun beneficiario, sommando al valore della donazione effettuata quello delle precedenti donazioni poste in essere dal donante in favore dello stesso donatario (art. 57, primo comma, del decreto legislativo n. 346/1990). Quando sommando le donazioni già avvenute tra il donante e il donatario si raggiunge la soglia di esenzione, per la parte eccedente si applica l'imposta di donazione con l'aliquota proporzionale prevista dalla legge. In particolare, a favore del coniuge e dei parenti in linea retta (figli e nipoti) è stata stabilita una franchigia di € 1.000.000 per ogni beneficiario, oltre la quale si applica un'aliquota d'imposta del 4%
Focus: Nel calcolo dell'imposta di donazione, ai fini di quantificare la franchigia prevista dalla legge, si devono considerare anche le donazioni fatte nel periodo precedente in cui l'imposta non esisteva? Sulla tematica si è pronunciata la Corte di Cassazione con la sentenza n.5690 del 23 febbraio 2023.
Il caso: L'Agenzia dell'Entrate aveva emesso un avviso di liquidazione, di euro 32.000,00, oltre sanzioni, a titolo di imposta di donazione relativa ad un atto intervenuto tra padre e figlia nel 2007, sul presupposto dell'avvenuta parziale consumazione della franchigia, prevista dall'art.2, comma 57, d.lgs. n. 346/1990, in conseguenza di una donazione indiretta effettuata tra le medesime parti nel 2005. I contribuenti avevano impugnato l'avviso di liquidazione dinanzi alla Commissione tributaria provinciale eccependo che il denaro dato all'inizio dal padre alla figlia non era conseguenza di un atto di donazione ma di un contratto di mutuo; che qualora tale dazione di denaro si fosse dovuta qualificare come donazione, essa era intervenuta nel 2005 e, dunque, in epoca in cui la stessa era esente da imposta; che trattandosi di liberalità collegate ad atti concernenti il trasferimento di diritti reali non poteva trovare applicazione l'imposta sulle donazioni ma quella di registro. Il ricorso veniva respinto dal giudice di primo grado e la sentenza veniva impugnata dinanzi alla Commissione tributaria regionale che accoglieva l'appello dei contribuenti annullando l'avviso di liquidazione.
Avverso tale sentenza l'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per Cassazione eccependo, tra l'altro, che nella sentenza di appello è stata calcolata, ai fini della franchigia prevista per l'applicazione dell'imposta di donazione tra parenti in linea retta, la sola donazione del 2007 (oggetto dell'atto notarile sottoposto a controllo) e non anche la precedente donazione indiretta del 2005 intercorsa tra le medesime parti, perché intervenuta nel periodo in cui l'imposta sulle donazioni era stata abrogata per essere stata, poi, reintrodotta dall'art. 2 del d.l. n. 262/2006. La Suprema Corte ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate richiamando la sentenza della Cassazione n. 727/2021 che, seguendo un indirizzo giurisprudenziale ormai consolidato in successive pronunce della Corte ( Sez. 6, ordinanza n. 9617 del 2021; Sez. 6-5, ordinanza n. 40865 del 2021), ha affermato che "In tema di imposta sulle donazioni, del coacervo effettuato ai fini dell'applicazione della franchigia di esenzione non fanno parte le donazioni fiscalmente irrilevanti, perché poste in essere nel periodo in cui l'imposta non esisteva, ovvero perché ritenute esenti dalla disciplina impositiva vigente al momento della loro realizzazione". Di conseguenza, la stessa ha ritenuto che il valore della donazione fatta dal padre in favore della figlia nel 2005 non ha alcuna rilevanza ai fini del calcolo della franchigia, trattandosi di donazione effettuata quando non esisteva alcuna imposta, e dunque di donazione fiscalmente irrilevante.